一、小企業(yè)會(huì)計(jì)信息使用者
小企業(yè)由于所有權(quán)相對(duì)集中，人員較少，經(jīng)營(yíng)權(quán)與所有權(quán)結(jié)合較為緊密，經(jīng)營(yíng)活動(dòng)較為簡(jiǎn)單，對(duì)外籌資較少，因此報(bào)表使用者相對(duì)有限。小企業(yè)會(huì)計(jì)信息的主要使用者包括企業(yè)所有者與經(jīng)營(yíng)者、稅務(wù)部門與金融部門等，小企業(yè)提供會(huì)計(jì)信息對(duì)內(nèi)應(yīng)滿足企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理的需要，對(duì)外應(yīng)滿足稅務(wù)部門、金融部門的需求。
(一)企業(yè)所有者與經(jīng)營(yíng)者
家目前已退出對(duì)小企業(yè)所有權(quán)的控制，小企業(yè)的所有者多數(shù)情況下也是小企業(yè)的經(jīng)營(yíng)者，由于所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)的基本重合，股份公司中普遍存在的信息不對(duì)稱問題在小企業(yè)中幾乎不存在。小企業(yè)由于財(cái)力有限，企業(yè)普遍規(guī)模較小，融資能力較低，抗風(fēng)險(xiǎn)能力較差，因此所面臨的持續(xù)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)往往高于大中企業(yè)。各資料表明，小企業(yè)是誕生最快同時(shí)也是倒閉是快的企業(yè)。由于小企業(yè)的企業(yè)利益與所有者的個(gè)人利益是高度一致的，因此使得小企業(yè)所有者(也是經(jīng)營(yíng)者)十分重視內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理和經(jīng)濟(jì)效益，要求會(huì)計(jì)信息能夠幫助經(jīng)營(yíng)者了解企業(yè)的經(jīng)營(yíng)能力，滿足資金管理、成本控制與考核、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策等方面的需要。
(二)稅務(wù)部門的會(huì)計(jì)信息需求
小企業(yè)必須定期向稅務(wù)部門申報(bào)與繳納各種稅款。稅務(wù)部門歷來是企業(yè)會(huì)計(jì)信息的主要使用者，主要關(guān)心的是小企業(yè)的賬簿記錄是否真實(shí)，是否能夠提供有關(guān)的納稅信息，是否按稅法要求及時(shí)、足額繳納各項(xiàng)稅款。因此稅務(wù)部門必須通過會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行稅收收入監(jiān)控。
(三)以銀行為主的債權(quán)人
銀行貸款是小企業(yè)外部融資的主要渠道，故銀行等金融機(jī)構(gòu)是小企業(yè)的又一主要會(huì)計(jì)信息使用者。但由于小企業(yè)本身就具有規(guī)模小，應(yīng)變能力差，風(fēng)險(xiǎn)大的特點(diǎn)，銀行在做出貸款決策時(shí)是慎之又慎，貸款滿足率較低，小企業(yè)取得的銀行貸款很大部分是以房屋等不動(dòng)產(chǎn)作抵押或有信譽(yù)好的其他企業(yè)的信用擔(dān)保。銀行對(duì)小企業(yè)會(huì)計(jì)信息的需求上，主要側(cè)重于借款原因、現(xiàn)金流量、還款能力和經(jīng)營(yíng)者個(gè)人信用情況等方面。
二、小企業(yè)會(huì)計(jì)目標(biāo)的確定
上世紀(jì)六十年代以前，西方會(huì)計(jì)文獻(xiàn)就已開始對(duì)“會(huì)計(jì)目標(biāo)”進(jìn)行關(guān)注，美注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)1938年的一份研究報(bào)告中提到會(huì)計(jì)的目標(biāo)是“有助于企業(yè)的運(yùn)行，以達(dá)到其既定的目的”。六十年代后期，西方會(huì)計(jì)學(xué)界對(duì)會(huì)計(jì)本質(zhì)的認(rèn)識(shí)有了明顯變化，“會(huì)計(jì)是一個(gè)經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)”觀念開始流行，會(huì)計(jì)目標(biāo)的研究成為研究其他會(huì)計(jì)問題的前提。美會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)(AAA)1966年發(fā)表的《基本會(huì)計(jì)理論公告》明確提出會(huì)計(jì)是一個(gè)信息系統(tǒng)，會(huì)計(jì)目標(biāo)是為了實(shí)現(xiàn)以下目標(biāo)而提供有關(guān)的信息：
一是對(duì)有限資源的利用做出決策，包括辨認(rèn)決策領(lǐng)域、確定目標(biāo)與方向;
二是有效地管理和控制一個(gè)組織內(nèi)的人力和物力資源;
三是記錄與報(bào)告資源的受托責(zé)任;四是促進(jìn)會(huì)計(jì)主體的社會(huì)職能并控制資源。
美會(huì)計(jì)原則委員會(huì)(APB)1970年發(fā)表的第4號(hào)公告《企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表編制的基本概念與會(huì)計(jì)原則》提出：“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表的基本目的是向財(cái)務(wù)報(bào)表的使用者(特別是所有者和債權(quán)人)提供有助于他們進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策的數(shù)量化的財(cái)務(wù)信息，這個(gè)目的包括提供能用來評(píng)估管理當(dāng)局履行經(jīng)營(yíng)管理責(zé)任和其他管理責(zé)任的效率的信息。”
上世紀(jì)七八十年代，關(guān)于會(huì)計(jì)目標(biāo)的研究形成了兩個(gè)代表性流派：受托責(zé)任學(xué)派和決策有用學(xué)派。受托責(zé)任學(xué)派認(rèn)為會(huì)計(jì)的目的就是向資源提供者報(bào)告資源受托管理的情況，它應(yīng)以客觀信息為主;決策有用學(xué)派則認(rèn)為，會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的根本目標(biāo)就是向信息的使用者提供對(duì)他們進(jìn)行決策有用的信息。在資源的所有權(quán)和控制權(quán)的分離現(xiàn)象變得極為普遍的情況下，建立在兩權(quán)分離基礎(chǔ)上的受托責(zé)任觀念受到了普遍推崇。但在資本市場(chǎng)中，單一的受托方對(duì)應(yīng)的是眾多的委托方和潛在的委托方，資源的委托者與資源的管理者并不直接聯(lián)系，從而使委托受托關(guān)系變得復(fù)雜模糊，在市場(chǎng)有關(guān)各方的投資和信貸決策中，會(huì)計(jì)信息發(fā)揮著越來越大的作用，因此一種新的決策有用學(xué)派相應(yīng)出現(xiàn)，并成為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)理論的另一個(gè)主流學(xué)派。決策有用學(xué)派得到了際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)、英會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)、加拿大會(huì)計(jì)權(quán)威組織等會(huì)計(jì)組織的支持。
我的會(huì)計(jì)目標(biāo)是受托責(zé)任觀與決策有用觀的結(jié)合。2006 年2月財(cái)政部頒布的修訂后的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》明確規(guī)定：“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的目標(biāo)是向財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的使用者提供與企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會(huì)計(jì)信息，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況，有助于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者做出經(jīng)濟(jì)決策?！倍鴮?duì)兩權(quán)重合的小企業(yè)，所有者直接從事經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，企業(yè)管理層主要由所有者及所有者的家族成員控制，不可能產(chǎn)生管理層受托責(zé)任的概念，因此會(huì)計(jì)目標(biāo)應(yīng)體現(xiàn)為決策有用觀，即“企業(yè)提供的會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)能夠滿足會(huì)計(jì)信息使用者的需要”(《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》總說明第11條)。
如前所述，小企業(yè)會(huì)計(jì)信息的使用者主要是企業(yè)的所有者(經(jīng)營(yíng)者)、稅務(wù)部門與銀行，因此小企業(yè)的會(huì)計(jì)目標(biāo)應(yīng)為滿足企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理、稅務(wù)部門稅收征管和銀行融資決策的信息需求。
三、小企業(yè)會(huì)計(jì)核算要求
美會(huì)計(jì)學(xué)界早在1976年就提出，讓小企業(yè)遵守針對(duì)大企業(yè)而設(shè)計(jì)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)小企業(yè)來講是一項(xiàng)很大的負(fù)擔(dān)。美注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)(AICPA)從 1976年起開展了專題研究，研究認(rèn)為小企業(yè)的經(jīng)理是企業(yè)會(huì)計(jì)信息的主要使用者，按照一些公認(rèn)會(huì)計(jì)原則編制的財(cái)務(wù)報(bào)表缺乏相關(guān)性且太過復(fù)雜，無疑增加了企業(yè)會(huì)計(jì)師的費(fèi)用。美會(huì)計(jì)職業(yè)界支持對(duì)小企業(yè)專門的統(tǒng)一會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的研究，會(huì)計(jì)師們贊成采用不同的準(zhǔn)則，而銀行家們則認(rèn)為對(duì)小企業(yè)和大企業(yè)都需要相同的信息，應(yīng)保持現(xiàn)狀，但也并不反對(duì)簡(jiǎn)化某些會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。
英會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(ASB)1997年設(shè)立小企業(yè)會(huì)計(jì)委員會(huì)專門研究小企業(yè)會(huì)計(jì)問題，1997年發(fā)布了《小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》，對(duì)小企業(yè)的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行一些豁免和簡(jiǎn)化處理，如對(duì)商譽(yù)等無形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理、對(duì)固定資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理等。在信息披露方面做了簡(jiǎn)化，小公司只需提供簡(jiǎn)略型的資產(chǎn)負(fù)債表和報(bào)表注釋，不必編報(bào)損益表和董事會(huì)報(bào)告書，小規(guī)模企業(yè)享有編制與提供現(xiàn)金流量表的豁免權(quán)，但會(huì)計(jì)信息應(yīng)堅(jiān)持真實(shí)性和公允性。
2001年9月，在日內(nèi)瓦召開的聯(lián)合際會(huì)計(jì)和報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)政府間專家工作組第18次會(huì)議上，重點(diǎn)討論并研究了《中小企業(yè)會(huì)計(jì)際指南》討論稿。會(huì)議認(rèn)為，際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及各個(gè)家制定的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則大體上是針對(duì)大企業(yè)和上市公司的，沒有考慮中小企業(yè)的會(huì)計(jì)需求和特殊問題，這與中小企業(yè)的發(fā)展不相適應(yīng)，中小企業(yè)的會(huì)計(jì)需求與大企業(yè)和上市公司存在較大的差別，若都按際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則這樣的標(biāo)準(zhǔn)來進(jìn)行報(bào)告，無疑將增加中小企業(yè)的負(fù)擔(dān)。若就中小企業(yè)另行制訂一套會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，不符合會(huì)計(jì)信息的可比性原則，現(xiàn)階段可行的辦法是在際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上提出相關(guān)的豁免條款。小企業(yè)會(huì)計(jì)應(yīng)具有以下特征：簡(jiǎn)單、便于使用;能夠提供管理信息;盡可能地標(biāo)準(zhǔn)化;足夠靈活，能適應(yīng)企業(yè)的成長(zhǎng)，并且具有提高中小企業(yè)隨著其業(yè)務(wù)的擴(kuò)張適用際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求的潛能;兼顧納稅目的;適應(yīng)中小企業(yè)的經(jīng)營(yíng)環(huán)境。
我《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》是在遵循會(huì)計(jì)核算一般原則的前提下，借鑒際慣例，結(jié)合我小企業(yè)的實(shí)際情況，以《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》為基礎(chǔ)制定的。它與《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》相比并無本質(zhì)的區(qū)別，二者在會(huì)計(jì)基本前提、一般原則、會(huì)計(jì)要素等方面基本相同，二者的差別表現(xiàn)在：
第一，《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》是《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》一定程度的簡(jiǎn)化。
對(duì)于相同的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》則在會(huì)計(jì)核算上更為簡(jiǎn)單，更易于操作。如對(duì)某些比較復(fù)雜的交易或事項(xiàng)，或者小企業(yè)較少發(fā)生的交易或事項(xiàng)，《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》在會(huì)計(jì)處理上可以適度簡(jiǎn)化。
第二，《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》盡量與稅收法規(guī)相協(xié)調(diào)。
根據(jù)小企業(yè)會(huì)計(jì)的目標(biāo)，小企業(yè)會(huì)計(jì)不可能與原來的《個(gè)體工商戶會(huì)計(jì)制度》一樣，完全從稅收規(guī)定出發(fā)，成為單純的為納稅服務(wù)的計(jì)稅會(huì)計(jì)。
首先，二者的目標(biāo)不同，會(huì)計(jì)的主要目標(biāo)是真實(shí)、完整地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量，以便投資者、債權(quán)人、企業(yè)管理當(dāng)局等會(huì)計(jì)信息使用者進(jìn)行管理和決策;稅法的基本目標(biāo)是保證家強(qiáng)制、無償、固定地取得稅收收入并利用稅收杠桿進(jìn)行宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控。
其次，是由于二者所遵循原則的差異，會(huì)計(jì)遵循的權(quán)責(zé)發(fā)生制原則、配比原則、實(shí)質(zhì)重于形式原則等，稅法遵循收付實(shí)現(xiàn)制原則、據(jù)實(shí)扣除原則的差異、法定原則等。但由于稅務(wù)部門是小企業(yè)會(huì)計(jì)信息的主要使用者，出于成本效益原則的考慮，小企業(yè)會(huì)計(jì)對(duì)于有關(guān)事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理盡量做到與稅法規(guī)定相協(xié)調(diào)，達(dá)到簡(jiǎn)化、實(shí)用的目的，以減少不必要的納稅調(diào)整。這樣在實(shí)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部管理目的的基礎(chǔ)上，既有利于稅務(wù)部門稽核稅額、照章征收，又有利于小企業(yè)提高工作效率，明確納稅義務(wù)，維護(hù)自身權(quán)益。
第三，《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》明確規(guī)定其適用范圍為不對(duì)外籌集資金，即不公開發(fā)行股票或債券的企業(yè)，且小企業(yè)普遍采取的所有者與經(jīng)營(yíng)權(quán)兩權(quán)重合的治理結(jié)構(gòu)以及向外部融資的困難，使得小企業(yè)外部較少有投資者、債權(quán)人這樣的利益相關(guān)者，因此對(duì)小企業(yè)向外部投資者、債權(quán)人提供決策有用信息的要求較低。從際與內(nèi)銀行對(duì)小企業(yè)融資決策的現(xiàn)實(shí)看，對(duì)小企業(yè)會(huì)計(jì)信息要求也較低。
第四，小企業(yè)的所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)的重合使得小企業(yè)所有者與經(jīng)營(yíng)者之間的信息不對(duì)稱問題基本上不存在，因此一般沒有強(qiáng)制企業(yè)信息對(duì)外公開的要求。另外很多小企業(yè)正處于成長(zhǎng)階段，為保持競(jìng)爭(zhēng)力不希望將自己的財(cái)務(wù)信息向公眾披露。
四、小企業(yè)會(huì)計(jì)核算的改進(jìn)
小企業(yè)的會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量與報(bào)告在符合會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則的概念框架前提下，與大企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)有所區(qū)別。應(yīng)當(dāng)：一是以簡(jiǎn)單為原則;二是在會(huì)計(jì)確認(rèn)上適當(dāng)考慮稅法的要求，在對(duì)具體交易與事項(xiàng)的處理上，如果按會(huì)計(jì)要求與稅法要求處理存在較大差異則按會(huì)計(jì)要求處理，如果二者差異不大且在一年內(nèi)差異可以消失則按稅法要求處理;三是會(huì)計(jì)計(jì)量上以歷史成本原則為準(zhǔn)，減少公允價(jià)值、市場(chǎng)價(jià)值、未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的應(yīng)用，盡量減少會(huì)計(jì)選擇與職業(yè)判斷的空間;四是減少謹(jǐn)慎性原則的應(yīng)用范圍。
謹(jǐn)慎性原則是針對(duì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中的不確定因素，要求人們?cè)跁?huì)計(jì)處理時(shí)應(yīng)保持謹(jǐn)慎小心的態(tài)度，充分估計(jì)各種損失與風(fēng)險(xiǎn)，不得高估資產(chǎn)和收入，不得低估負(fù)債與費(fèi)用?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》計(jì)提八項(xiàng)減值、預(yù)計(jì)負(fù)債以及一些特殊業(yè)務(wù)的特殊處理，就充分體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則。處理的主要目的是防止大企業(yè)、股份有限公司的管理層虛夸利潤(rùn)，粉飾業(yè)績(jī)。謹(jǐn)慎性原則在會(huì)計(jì)核算中運(yùn)用不慎，就會(huì)成為調(diào)節(jié)利潤(rùn)的工具，從而使會(huì)計(jì)信息失真。而小企業(yè)會(huì)計(jì)造假的主要目的是偷漏稅款，本身并不具有虛夸利潤(rùn)、粉飾業(yè)績(jī)的動(dòng)機(jī)，并且小企業(yè)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)相對(duì)薄弱，會(huì)計(jì)人員的專業(yè)素質(zhì)有限，對(duì)可收回金額、可變現(xiàn)凈值或資產(chǎn)減值額等會(huì)計(jì)估計(jì)不能準(zhǔn)確把握。因此盡管《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》對(duì)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備以及借款費(fèi)用資本化等方面進(jìn)行了簡(jiǎn)化處理，但對(duì)小企業(yè)還是過于復(fù)雜，增加了大量的稅務(wù)調(diào)整。為防止小企業(yè)濫用謹(jǐn)慎性原則，減少謹(jǐn)慎性原則的應(yīng)用范圍，應(yīng)對(duì)現(xiàn)有小企業(yè)會(huì)計(jì)核算進(jìn)行改進(jìn)。
(一)短期投資的期末計(jì)價(jià)與期間收益
《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》(以下簡(jiǎn)稱《小制度》)規(guī)定小企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期或在年末對(duì)短期投資按成本與市價(jià)孰低原則進(jìn)行計(jì)價(jià)，對(duì)市價(jià)低于短期投資賬面成本的差額，應(yīng)計(jì)提短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備，計(jì)入“投資收益”。稅法規(guī)定納稅人在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，不得扣除短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備金。
短期投資持有期間取得的現(xiàn)金股息，作為沖減短期投資成本處理，而不作為投資收益確認(rèn)。稅法規(guī)定上述現(xiàn)金股息應(yīng)確認(rèn)為當(dāng)期收益。
由于短期投資是小企業(yè)購(gòu)入能隨時(shí)變現(xiàn)并且持有時(shí)間不準(zhǔn)備超過1年(含1年)的投資，這兩種處理的結(jié)果在較短的時(shí)間內(nèi)對(duì)資產(chǎn)與利潤(rùn)是有影響的，但從一年的時(shí)間看基本上無差異，因此建議按稅法規(guī)定對(duì)短期投資的期末計(jì)價(jià)和期間收益進(jìn)行處理。
(二)壞賬準(zhǔn)備計(jì)提
《小制度》規(guī)定小企業(yè)壞賬準(zhǔn)備的核算方法有應(yīng)收債權(quán)余額百分比法、賬齡分析法、銷貨百分比法和個(gè)別認(rèn)定法，而且對(duì)壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提比例沒有具體規(guī)定。稅法規(guī)定壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提方法只能采用應(yīng)收債權(quán)余額百分比法，而且提取比例規(guī)定為5‰。
這部分差異如果發(fā)生，不僅要調(diào)整當(dāng)年的應(yīng)納稅所得，還會(huì)影響以后年度應(yīng)納稅所得的調(diào)整。如果小企業(yè)能夠按制度規(guī)定，對(duì)于不能收回的應(yīng)收賬款及時(shí)查明原因，對(duì)確實(shí)無法收回的批準(zhǔn)作為壞賬損失，沖銷提取的壞賬準(zhǔn)備，則二者的處理結(jié)果差異并不大。因此建議壞賬準(zhǔn)備計(jì)提按稅法規(guī)定處理。
(三)存貨期末計(jì)價(jià)和減值
《小制度》對(duì)存貨的計(jì)價(jià)采用歷史成本原則作了修訂，規(guī)定小企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期或在年末對(duì)存貨按成本與可變現(xiàn)凈值孰低原則進(jìn)行計(jì)價(jià)，對(duì)可變現(xiàn)凈值低于存貨賬面成本的差額，應(yīng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，并計(jì)入“管理費(fèi)用”。稅法規(guī)定在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，不得扣除存貨跌價(jià)準(zhǔn)備金。
小企業(yè)資金有限，存貨周轉(zhuǎn)較快，基本上不存在為粉飾業(yè)績(jī)而故意將已減值的存貨長(zhǎng)期存放的現(xiàn)象。因此《小制度》的處理辦法不僅加大了稅務(wù)調(diào)整的難度，同時(shí)對(duì)提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量意義也不大。
對(duì)1-3項(xiàng)，筆者認(rèn)為，小企業(yè)會(huì)計(jì)制度除稅法規(guī)定應(yīng)收賬款可計(jì)提壞賬準(zhǔn)備外，取消其它減值準(zhǔn)備處理，允許小企業(yè)對(duì)資產(chǎn)減值采取直接轉(zhuǎn)銷法核算;對(duì)存在較大的減值和預(yù)計(jì)負(fù)債，則采用報(bào)表附注披露形式替代。
(四)債務(wù)重組收益與不需支付的債務(wù)
《小制度》規(guī)定債務(wù)重組產(chǎn)生的利差、不需支付的債務(wù)等，直接確認(rèn)為權(quán)益，計(jì)入“資本公積”，不作為收入處理。稅法規(guī)定債務(wù)重組產(chǎn)生的利差，不需支付的債務(wù)等，均屬于企業(yè)的其他所得，應(yīng)繳納企業(yè)所得稅?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)制度》的處理方法是我的特殊處理，這也是我防止大公司為實(shí)現(xiàn)巨額收益，利用文件制造利潤(rùn)，造成股市的混亂而設(shè)計(jì)的。對(duì)小企業(yè)則無此造假動(dòng)機(jī)。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)此已作修改。債務(wù)重組產(chǎn)生的利差、不需支付的債務(wù)所產(chǎn)生的收益本身是經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所形成的，應(yīng)將之確認(rèn)為“營(yíng)業(yè)外收入”。這也與稅法的要求達(dá)到了一致。
(五)借款費(fèi)用資本化
《小制度》關(guān)于借款費(fèi)用資本化處理較《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》簡(jiǎn)化。按《小制度》規(guī)定只有專門用于固定資產(chǎn)借款的費(fèi)用才能資本化。但借款費(fèi)用資本化的資產(chǎn)范圍，借款費(fèi)用開始資本化時(shí)間，停止資本化時(shí)間，暫停資本化時(shí)間等方面與稅法的相關(guān)規(guī)定都有較大的差異。而這種差異的存在會(huì)長(zhǎng)期影響固定資產(chǎn)的資產(chǎn)價(jià)值，必然導(dǎo)致這項(xiàng)納稅調(diào)整差異(借款費(fèi)用與折舊)長(zhǎng)期存在，稅務(wù)調(diào)整工作難度大。從方法處理角度看，《小制度》的規(guī)定更能公允地反映資產(chǎn)價(jià)值，因此建議稅法可按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的處理方案進(jìn)行適當(dāng)修改。
五、小企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)告的改進(jìn)
《小制度》簡(jiǎn)化了基本報(bào)表的編制，要求小企業(yè)對(duì)外報(bào)送資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)表，選擇報(bào)送現(xiàn)金流量表;簡(jiǎn)化了附表的編制，只要求一般納稅人編制“應(yīng)交增值稅明細(xì)表”;簡(jiǎn)化了會(huì)計(jì)報(bào)表附注的披露，著重披露“主要會(huì)計(jì)政策及變更、對(duì)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果產(chǎn)生重大影響的日后事項(xiàng)、或有事項(xiàng)、與業(yè)主投資者主要往來”這幾個(gè)項(xiàng)目。
(一)利潤(rùn)表的改進(jìn)
《小制度》中小企業(yè)利潤(rùn)表的編制未考慮到企業(yè)所得稅納稅申報(bào)的要求。利潤(rùn)表仍然采用通用的會(huì)計(jì)報(bào)表格式和內(nèi)容，對(duì)企業(yè)所得稅納稅申報(bào)所要求提供的數(shù)據(jù)很少涉及。
企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表是在利潤(rùn)表的基礎(chǔ)上編制的，企業(yè)在計(jì)算當(dāng)期應(yīng)繳所得稅時(shí)，在《小制度》計(jì)算的利潤(rùn)總額的基礎(chǔ)上，加減納稅調(diào)整差異后，調(diào)整為應(yīng)納稅所得額，并據(jù)以計(jì)算當(dāng)期應(yīng)繳的所得稅。為更好地建立企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表與利潤(rùn)表的勾稽關(guān)系，便于稅務(wù)檢查，應(yīng)對(duì)利潤(rùn)表進(jìn)行改進(jìn)。
(二)會(huì)計(jì)報(bào)表附注的披露應(yīng)增加資產(chǎn)減值、資產(chǎn)擔(dān)保抵押的信息。
六、會(huì)計(jì)報(bào)表的審計(jì)
各的會(huì)計(jì)實(shí)踐對(duì)小企業(yè)一般沒有強(qiáng)制對(duì)外公開會(huì)計(jì)報(bào)表的要求。小企業(yè)的會(huì)計(jì)報(bào)表可免于審計(jì)。
小企業(yè)的外部報(bào)表使用者主要是稅務(wù)機(jī)關(guān)。稅務(wù)審計(jì)與注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的目的不同。注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的目的是對(duì)被審計(jì)單位的報(bào)表公允性發(fā)表意見，其依據(jù)是公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;而稅務(wù)機(jī)關(guān)所要求的是以稅法為依據(jù)的稅務(wù)審計(jì)，目的在于確保企業(yè)依法納稅，二者不可替代。注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)并不能滿足稅務(wù)機(jī)關(guān)監(jiān)督企業(yè)依法納稅的要求，因此小企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表是否審計(jì)對(duì)于稅務(wù)機(jī)關(guān)并沒有影響。
在小企業(yè)有銀行貸款的情況下，外部報(bào)表使用者則包括銀行。但小企業(yè)大多是以房屋等不動(dòng)產(chǎn)作抵押或有信譽(yù)好的其他企業(yè)的信用擔(dān)保而取得的銀行貸款，小企業(yè)所提交的會(huì)計(jì)報(bào)表是否經(jīng)過審計(jì)對(duì)于銀行的貸款決策并沒有影響。
為解決小企業(yè)“融資難、貸款難、結(jié)算難”的問題，銀監(jiān)會(huì)2005年7月發(fā)布了《銀行開展小企業(yè)貸款指導(dǎo)意見》，具體在貸款方式、抵押擔(dān)保要求、風(fēng)險(xiǎn)控制、風(fēng)險(xiǎn)定價(jià)、還款方式、業(yè)績(jī)考核以及問責(zé)制度等方面對(duì)銀行傳統(tǒng)的信貸管理要求進(jìn)行了突破，并根據(jù)小企業(yè)貸款業(yè)務(wù)特點(diǎn)提出了新的要求。如在貸款方式上，銀行應(yīng)主要以借款人經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所形成的現(xiàn)金流量和個(gè)人信用為基礎(chǔ)來確定發(fā)放貸款;在擔(dān)保方式上，銀行應(yīng)在法律法規(guī)允許的范圍內(nèi)，探索在動(dòng)產(chǎn)和權(quán)利上設(shè)置抵押或質(zhì)押，采取靈活擔(dān)保方式，增加擔(dān)保物品種;在貸款利率上，可在法律允許的范圍內(nèi)實(shí)行自主靈活定價(jià);對(duì)小企業(yè)會(huì)計(jì)信息的需求上，主要側(cè)重于借款原因、現(xiàn)金流量、還款能力和經(jīng)營(yíng)者個(gè)人信用情況等方面。因此，從發(fā)展的角度看，小企業(yè)向銀行貸款，可就小企業(yè)現(xiàn)金流量、還款能力和經(jīng)營(yíng)者個(gè)人信用情況進(jìn)行專項(xiàng)審計(jì)。
小企業(yè)從自身的發(fā)展出發(fā)，可自行選擇是否對(duì)外披露簡(jiǎn)要資產(chǎn)負(fù)債表與損益表及附注。為維護(hù)企業(yè)社會(huì)信用和社會(huì)公眾利益，小企業(yè)對(duì)外披露的報(bào)表必須接受外部會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)。
